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Texte de la QUESTION :
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Mme Roselyne Bachelot expose a M. le ministre du budget que l'article 151 octies du code general des impots dispose que les plus-values realisees par une personne physique a l'occasion de l'apport a une societe de l'ensemble des elements de l'actif immobilise affectes a l'exercice d'une activite professionnelle ou de l'apport d'une branche complete d'activite pouvant beneficier d'un regime particulier consistant, d'une part, en un report d'imposition pour les plus-values afferentes aux immobilisations non amortissables, et, d'autre part, en une imposition au nom de la societe beneficiaire, dans les conditions prevues pour les fusions de societes, pour les plus-values afferentes aux autres immobilisations. En ce qui concerne les plus-values afferentes aux immobilisations non amortissables, l'article 151 octies prevoit que le report d'imposition s'applique jusqu'a la date de la cession a titre onereux ou du rachat des droits sociaux recus en remuneration de l'apport de l'entreprise ou jusqu'a la cession de ces immobilisations si elle est anterieure. En cas de transmission a titre gratuit a une personne physique des droits sociaux remunerant l'apport, le report d'imposition est maintenu si le beneficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impot sur la plus-value a la date ou l'un des evenements precites se realise. Une personne physique, M. A., aujourd'hui agee, a constitue une societe a responsabilite limitee a laquelle elle a apporte l'entreprise individuelle qu'elle exploitait. L'interesse a opte pour le regime de l'article 151 octies. Le gerant actuel de la societe, M. C., est un petit-enfant de l'apporteur. Il a ete decide d'organiser la transmission de l'entreprise. Le processus envisage sera le suivant : d'abord, M. A. donnera dans le cadre d'une premiere donation a son fils M. B. les parts qu'il detient dans la SARL ; ensuite, M. B. organisera lui-meme une transmission de ses propres biens a ses enfants en effectuant une donation-partage. Son fils, M. C., se verra attribuer dans le cadre de cette donation-partage les parts de la SARL recues par M. B. a l'occasion du premier acte. A la lecture de l'article 151 octies, il apparait que les plus-values d'apport pour les biens non amortissables realisees par M. A. a l'occasion de la creation de la societe pourront demeurer en sursis d'imposition si, a l'occasion de chacune des donations, l'attributaire des parts sociales (M. B. puis M. C.) prend l'engagement prevu. Or l'instruction administrative 4-B-4-90 du 13 avril 1990 fait sur ce point une application restrictive de la loi puisqu'elle precise que la plus-value ayant beneficie du report a la charge du donataire ou de l'heritier est imposable en cas de cession ulterieure a titre onereux ou gratuit. L'application de cette instruction devrait conduire a imposer la plus-value en sursis a l'occasion de la donation-partage effectuee par M. B. au profit de son fils M. C. Telle n'est pourtant pas la volonte du legislateur qui n'a pas prevu de limiter le benefice du sursis a une seule transmission a titre gratuit. Au contraire, le dispositif figurant a l'article 151 octies a pour objet de faciliter les transmissions et les reorganisations juridiques. Dans le cas particulier qui a ete expose, la disposition figurant dans l'instruction du 13 avril 1990 empeche la mise en oeuvre du projet en raison du cout fiscal que representerait la perte du sursis d'imposition. Elle lui demande si le sursis d'imposition de l'article 151 octies est applicable a toutes les transmissions a titre gratuit successives des droits sociaux qui ont remunere l'apport.
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Texte de la REPONSE :
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La question posee appelle une reponse negative. En effet, selon l'article 16-1 de la loi de finances rectificative pour 1989 codifie a la deuxieme phrase du deuxieme alinea de l'article 151 octies-I, la transmission a titre gratuit des droits sociaux recus en remuneration de l'apport place sous le regime prevu a cet article met normalement fin au report d'imposition des plus-values afferentes aux elements non amortissables apportes. Le maintien du report, prevu sous certaines conditions par ce texte, ne peut donc concerner que les donations consenties par l'apporteur initial portant sur les droits sociaux recus en remuneration de l'apport ou leur transmission resultant de son deces. Ces dispositions, qui prevoient le transfert a la charge d'un tiers de l'imposition des plus-values en cause qui aurait du etre immediatement etablie lors de l'apport en application de l'article 201 du code general des impots, revetent un caractere derogatoire et doivent s'interpreter strictement. Cela etant, au cas particulier evoque par l'honorable parlementaire, la transmission envisagee par l'apporteur pourrait etre effectuee directement au profit de son petit-fils et beneficier ainsi du maintien du report d'imposition des plus-values dans les conditions prevues par la loi. Cette solution est confortee par le fait qu'en ce qui concerne les droits de mutation a titre gratuit qui seraient applicables a l'operation envisagee, l'administration se reserve la faculte, en fonction des circonstances particulieres propres a chaque affaire, d'etablir, par tous moyens de preuve compatibles avec les regles de la procedure ecrite, que les deux donations de memes biens consenties successivement par un pere a son fils et par ce dernier a l'un de ses propres enfants deguisent en realite, sous l'apparence de stipulations donnant ouverture a des perceptions moins elevees, une liberalite consentie par un grand-parent a l'un de ses petits-enfants.
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