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Texte de la QUESTION :
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M. Henri Plagnol souhaite appeler l'attention de M. le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sur les conditions d'application de l'article 12 de la loi de finances pour 1997, qui précise les modalités de report d'imposition prévues aux articles 92-B-150 A bis et 160-1 ter-4 du code général des impôts. Il paraît résulter de ces nouvelles dispositions que le report d'imposition, « au moment où s'opérera la cession ou le rachat des titres reçus lors de l'échange », tel que visé à l'alinéa II-1 de l'article 92 B, expire lors de « l'annulation » des titres reçus en échange. Or, s'il est clair que le report d'imposition ne peut être maintenu au cas où l'annulation des titres reçus en échange de l'apport est la conséquence d'une opération de cession ou de rachat de titres, c'est-à-dire dans le cas où l'annulation des titres est la conséquence d'une mutation, qu'elle qu'en soit la nature, il paraît contraire aux dispositions du premier alinéa du II de l'article 92 B de considérer que le report d'imposition serait caduc si l'annulation de titres reçus en échange d'un apport est simplement la conséquence de la constatation, postérieurement à l'apport, d'une minoration de valeur des biens apportés, sans qu'aucune mutation n'intervienne sur les titres en cause. Exemple : une société A reçoit par voie d'apport sous le régime de l'article 92 II-1, premier alinéa, la totalité des actions d'une société B ; la valeur des actions de la société B déterminée dans le contrat d'apport est de 1 000. La société A procède en conséquence à une augmentation de capital de 1 000. Elle reçoit concomitamment sous le même régime les actions de sociétés B et C, et augmente également son capital de la valeur de ces apports. Peu de temps après l'apport, et dans la même année, est mis en évidence un élément du passif dans la société B, dont l'origine est antérieure à l'opération d'apport, entraînant une minoration de valeur de 600. La société A procède alors à une réduction de capital, par annulation pure et simple de 600 des 1 000 titres attribués aux actionnaires de la société B, sans bien entendu toucher aux droits des actionnaires des sociétés C et D. Il lui demande, si dans les conditions exposées ci-dessus, l'annulation pure et simple, dans la société A, des titres appartenant aux anciens actionnaires de la société B est susceptible d'entraîner pour ces derniers la déchéance du report d'imposition, ou si l'on doit considérer que l'assiette de la plus-value, toujours reportable, est minorée du montant de la dépréciation constatée par voie d'annulation, c'est-à-dire se détermine en fonction de la valeur réelle des titres.
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Texte de la REPONSE :
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Dans le prolongement des dispositions de l'article 12 de la loi de finances pour 1997 (n° 96-1181 du 30 décembre 1996), l'article 24 de la loi de finances rectificative pour 1997 (n° 97-1239 du 29 décembre 1997), codifié aux articles 92 B et 160 du code général des impôts (CGI), prévoit l'expiration du report d'imposition des plus-values d'échange ou d'apport réalisées à compter du 1er janvier 1997, ou en report d'imposition à cette date, non seulement en cas de cession ou de rachat des titres reçus en échange, mais également en cas de remboursement ou d'annulation de ces mêmes titres. Dans ce dernier cas, le report d'imposition prend fin du fait de l'annulation des titres reçus en échange, à la suite notamment d'une réduction de capital ou de la dissolution de la société émettrice de ces titres, même en l'absence de leur rachat préalable. Ainsi, dans la situation évoquée, la plus-value en report d'imposition dégagée à l'occasion d'un apport de titres consenti à une société soumise à l'impôt sur les sociétés et qui procède, postérieurement à l'échange, à une réduction du capital par réduction du nombre de titres à la suite de la révélation de l'existence d'un passif ayant son origine antérieurement à l'apport est imposable à concurrence de la fraction des titres annulés, le surplus continuant à bénéficier du report d'imposition dans les conditions prévues au II de l'article 92 B du CGI. Les dispositions précitées sont commentées dans les instructions administratives des 2 juillet 1997 et 7 juillet 1998 publiées au bulletin officiel des impôts sous les références 5 G-10-97 et 5 G-7-98. Toutefois, les indications fournies relatives au contexte juridique et économique de cette opération ne permettent pas d'apporter une réponse complète à la question posée. L'auteur de la question est donc invité à faire connaître à l'administration l'identité de la société et des contribuables concernés pour qu'il puisse être procédé à une enquête permettant d'apprécier leur situation particulière.
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