Texte de la question

M. Romain Grau attire l'attention de M. le ministre de l'économie, des finances et de la relance sur les conséquences de l'extinction d'un usufruit, sur le taux de TVA de 10 % appliqué lors d'un démembrement de propriété portant sur des logements, constitué ab initio, en application des dispositions de l'article 279-0 bis A du CGI, dans sa rédaction issue de la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 de finances pour 2021. En application de ces dispositions, le taux de TVA de 10 % trouve à s'appliquer aux démembrements de propriété portant sur des logements et constitués ab initio par un promoteur immobilier lorsque certaines conditions sont cumulativement remplies. Ainsi, en cas de démembrement ab initio et lorsque les conditions sont réunies, le taux de TVA de 10 % s'applique, tant à la constitution du droit de nue-propriété au profit de l'investisseur personne physique (l'absence de revenus locatifs par le nu-propriétaire le temps que dure le démembrement de propriété expliquant un désintérêt « structurel » des investisseurs institutionnels pour l'acquisition de la nue-propriété), qu'à la constitution du droit d'usufruit au profit de l'investisseur institutionnel donnant l'immeuble en location. L'article 284, II bis du CGI, dans sa rédaction issue de la loi n° 2020-1721 précitée, dispose que « Tout preneur des livraisons soumises au taux réduit conformément à l'article 279-0 bis A est tenu au paiement du complément d'impôt lorsqu'il cesse de louer tout ou partie des logements dans les conditions prévues au c du même article dans les vingt ans qui suivent le fait générateur de l'opération, sauf si cette cessation résulte, à compter de la onzième année, de cessions de logements. Jusqu'à la seizième année qui suit le fait générateur de l'opération de construction, les cessions ne peuvent porter sur plus de 50 % des logements ». En application de l'article L253-5 du code de la construction et de l'habitation (CCH), à l'extinction de l'usufruit, dont la durée minimale est fixée à 15 ans par l'article L253-1 de ce même code, le nu-propriétaire a la possibilité de proposer un nouveau bail au locataire ou de donner congé au locataire pour vendre ou occuper le logement. La rédaction de l'article 284, II bis du CGI pose un certain nombre de difficultés pratiques : le renvoi au c) de 279-0 bis A du CGI qui n'existe plus depuis la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 de finances pour 2021. À cet égard et dans la mesure où l'ancien article 279-0 bis A, c) du CGI, portait sur les conditions de ressources du locataire et de plafond de loyers, peut-il confirmer qu'il convient désormais de lire « dans les conditions prévues au 1° du I du même article » ? L'extinction d'un usufruit intervenant après un délai de 15 ans (période minimale imposée par l'article L253-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH)), mais avant l'expiration du délai de 20 ans, est-elle assimilée à une cession au sens de l'article 284, II bis du CGI, quand bien même cette extinction ne donnerait lieu au paiement d'aucune contrepartie par le nu-propriétaire (voir en ce sens les commentaires publiés sous la référence BOI-TVA-IMM-10-10-20-20170802, paragraphe 80, alinéa 2) ? Une telle solution permettrait d'assurer une égalité de traitement, entre un investisseur institutionnel qui acquiert des logements qu'il vend valablement à 16 ans (sans régularisation de la TVA payée sur son acquisition) et un investisseur institutionnel qui acquiert l'usufruit de tels logements qui s'éteint à 16 ans (les deux ayant exploité les logements en question pendant une durée minimale de 15 ans, comme imposée par le législateur). Si l'extinction de l'usufruit n'est pas assimilée à une cession pour les besoins de l'article 284, II bis du CGI : si, à l'extinction de l'usufruit, le nu-propriétaire devenu plein propriétaire conclut un nouveau bail avec le locataire aux conditions posées par l'article 279-0 bis A, I-1° du CGI, l'extinction de l'usufruit entraîne-t-elle la remise en cause du taux de TVA de 10 % (l'identité du loueur ayant son importance, peu important que logement continue d'être loué dans les conditions prévues à l'article 279-0 bis A, I-1° du CGI) et, si oui, sur quelle opération ? Ou l'extinction de l'usufruit constitue-t-elle un non évènement pour les besoins de l'article 284, II bis du CGI du fait de la poursuite de la location, sous les mêmes conditions, par le nu-propriétaire devenu plein propriétaire ? Si, à l'extinction de l'usufruit, le nu-propriétaire donne congé au locataire en vue de céder le logement, cette cession, intervenant après le délai de 15 ans, peut-elle être assimilée à une cession au sens de l'article 284, II bis du CGI et ainsi justifier une dispense de régularisation, l'extinction de l'usufruit constituant alors un non-évènement ? Si à l'extinction de l'usufruit, le nu-propriétaire donne congé au locataire pour occuper le logement, l'extinction de l'usufruit entraîne-telle la remise en cause du taux de 10 % appliqué à la constitution de l'usufruit, quand bien même l'usufruitier souffrirait la décision du nu-propriétaire de ne pas maintenir la location ou de ne pas céder le logement ? Seul l'usufruitier semblant être visé par ce texte (« tout preneur des livraisons [...] lorsqu'il cesse de louer tout ou partie des logements [...] »). Aussi, le fait, pour l'usufruitier de cesser de louer tout ou partie des logements dans les conditions fixées au 1° du I de l'article 279-0 bis A du CGI dans le délai de 20 ans (hors cas de cession des logements), entraîne-t-il la seule remise en cause du taux de TVA de 10 % appliqué à la constitution de l'usufruit ou entraîne-t-il également la remise en cause du taux de TVA de 10 % appliqué à la constitution de la nue-propriété ? Seules les cessions de logements réalisées par le bailleur semblent permettre d'échapper au paiement du complément d'impôt prévu à l'article 284, II bis du CGI (à condition que ces dernières interviennent à compter de la onzième année). Dès lors, que se passe-t-il en cas de cession, par le nu-propriétaire, de son droit de nue-propriété (la cession d'un tel droit étant assimilée à une cession de logement en application de l'article 257, I du CGI), étant précisé que de telles cessions n'impactent pas la location opérée par l'usufruitier ? Cette cession entraîne-t-elle la remise en cause du taux de 10 % appliqué à la constitution de la nue-propriété ? La date à laquelle intervient cette cession présente-t-elle une importance (i.e. avant ou à compter de la onzième année) ? Dans l'hypothèse où l'usufruitier ou le nu-propriétaire serait tenu de procéder au paiement d'un complément de TVA sur la base de l'article 284, II bis du CGI et afin d'éviter le caractère punitif de ce dernier, un dispositif de décote, prenant en compte les années écoulées au cours de la convention d'usufruit, est-il envisageable ? En effet, exiger le paiement d'un complément d'impôt reposant sur l'intégralité des 20 ans reviendrait, en pratique, à obliger les parties à conclure une convention d'usufruit de 20 ans alors que l'article L253-1 du CCH, qui est d'ordre public, ne prévoit qu'une durée minimale de 15 ans. Il souhaite connaître sa position sur ces sujets.