Réponse publiée le 27 février 2024

Les principes et règles en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sont directement issus du droit de l'Union européenne (UE), et plus précisément des dispositions de la directive 2006/112/CE relative au système commun de TVA (dite « directive TVA »). Les règles d'assujettissement à la TVA des personnes morales de droit public sont prévues à l'article 13 de cette directive, transposé dans le droit national à l'article 256 B du code général des impôts (CGI). L'assujettissement ou non à la TVA d'un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) exploité par une personne morale de droit public (établissement public, centre communal d'action sociale ou établissement public hospitalier) résulte de ces dispositions. La Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) a précisé (arrêt du 29 octobre 2015, aff. C-174/14, Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursose e Equipamentos da Saúde dos Açores SA) que le non assujettissement à la TVA de tels organismes impliquait la réunion de deux conditions cumulatives : - les activités ou les opérations sont accomplies par les personnes publiques en tant qu'autorité publique, et ce, même si elles perçoivent pour ces activités des droits, redevances, cotisations ou rétributions ; - le non-assujettissement des personnes publiques ne conduit pas à des distorsions de concurrence d'une certaine importance. Lorsque ces conditions, appréciées en fonction des circonstances de chaque espèce, sont remplies, le droit de l'UE interdit de soumettre à la TVA les opérations des organismes en cause. Par une décision du 7 avril 2023, n° 463241, le Conseil d'État s'est appuyé sur l'arrêt précité de la CJUE pour préciser la situation au regard de la TVA des EHPAD gérés par une personne morale de droit public. S'agissant de la première condition, par les dispositions prévues à l'article 256 B du CGI, la France a fait usage de la faculté offerte aux États membres à l'article 13 de la directive TVA combiné avec le g du 1 de l'article 132 de cette même directive de regarder comme une activité effectuée en tant qu'autorité publique le service social d'hébergement des personnes âgées dans des structures publiques telles que les EPHAD. S'agissant de la seconde condition, le Conseil d'État a posé une présomption de non-concurrence pour les EHPAD gérés par une personne morale de droit public en raison du fait qu'ils sont soumis en principe à une tarification administrée de leurs prestations d'hébergement et accueillent entièrement ou principalement des personnes âgées à faibles ressources. A contrario, un opérateur privé à but lucratif est libre de choisir sa clientèle et de fixer ses tarifs dans les conditions prévues aux articles L. 342-1 et suivants du code de l'action sociale et des familles. De surcroît, ils ne sont pas non plus susceptibles d'entraîner de distorsions de concurrence avec les établissements privés à but non lucratif, et ce, même s'ils accueillent, dans des proportions significatives, des personnes âgées dépendantes disposant de faibles ressources en proposant des places habilitées à l'aide sociale à l'hébergement. En effet, ces derniers sont exonérés de TVA pour l'ensemble de leurs prestations sur le fondement des dispositions du b du 1° du 7 de l'article 261 du CGI. En conséquence, il résulte de la décision du Conseil d'État que les EHPAD gérés par des personnes morales de droit public sont, en principe, non assujettis à la TVA, cette analyse s'imposant autant aux contribuables qu'à l'État. À compléter éventuellement par la DGFIP (BACC et SJCF 3C) sur les éléments liés à la garantie fiscale et à d'éventuelles consignes de tempérament en cas de contrôle